جهت‌گیری معافیت‌های مالیاتی به سوی اعتبار مالیاتی و اثرات آن

در عصر حاضر، تهیه و تدوین قوانین مالیاتی برای کلیه کشورها به طور یکسان ممکن نبوده و هر کشور باید به اقتضای اوضاع سیاسی، اجتماعی، اقتصادی، مذهبی، فرهنگی و … خویش اقدام به وضع قوانین مالیاتی نماید. قانون مالیاتهای ایران طی سال های اخیر چندین بار مورد اصلاح و بازنگری قرار گرفته است که بخش عمده ای از تغییرات آن مربوط به معافیت های مالیاتی است.

بدون تردید یکی از سیاست های تشویقی دولت برای مودیان در امر مالیات، اعطای معافیت های مالیاتی است.معمولا معافیت مالیاتی برای توسعه و رونق هر چه بیشتر برخی از مناطق کشور ویا توسعه و گسترش فعالیت های بخصوص و بالاخره کمک به قشر خاصی از جامعه، مورد استفاده قرار می گیرد. در واقع بهره مندی از این سیاست در هر مورد، توجیهات اقتصادی و اجتماعی و حتی سیاسی و امنیتی خاص خود را دارد، اما ناگفته نماند در پاره ای از موارد، اعطای معافیت ها و حمایت های مالیاتی می تواند موجب عدم شفافیت اقتصادی در بخش های مذکور گردد. از این رو برای آن که کلیه فعالیت های اقتصادی از شفافیت کامل برخوردار گردند، دولت به موجب ماده ۱۱۹ قانون برنامه پنجساله پنجم توسعه جمهوری اسلامی ایران، موظف به جایگزینی سیاست اعتبار مالیاتی با نرخ صفر به جای معافیت های قانونی مالیاتی گردید. لذا در این بررسی پس از ذکر مفاهیم کلی معافیت ها و اعتبار مالیاتی، انواع آن را مورد مطالعه قرار داده و پس از بیان مزایای اعتبار مالیاتی، نقش آن در بودجه جمعی خرجی مورد کنکاش قرار خواهد گرفت.

معافیت های مالیاتی:
( EXEMPTION ) قوانین مالیاتی، غالباً برای اشخاص، اقلام و معاملات، معافیتهایی قائل می شود که در غیر اینصورت، مشمول مالیات قرار میگیرند معافیتهای مالیاتی ممکن است بنا به جهات اجتماعی، اقتصادی و … اعطا گردند.فرضاً اشخاص حقیقی ممکن است به سبب پایین بودن درآمد، از مالیات بر درآمد، معاف شوند و یا در محاسبه مالیات بر درآمد خود، از معافیت پایه استفاده کنند. ناگفته نماند که معافیتهای مالیاتی معمولاً برای توسعه هر چه بیشتر برخی از مناطق کشور و یا بسط و توسعه فعالیت های خاص و بالاخره کمک به قشر خاصی از جامعه بکار گرفته می شود. به هر حال وجود معافیت و مستثنی نمودن بعضی منابع و یا اشخاص از پرداخت مالیات نه تنها ضروری و اجتناب ناپذیر است بلکه خود از مهمترین ابزارهای ایجاد سهولت برای اجرای هر قانون مالیاتی است. بنابراین معافیت ها وتسهیلات مالیاتی اعطائی باید موافق با اصول و موازین حقوقی و مالی بوده تا موجب تقویت وحسن اجرای سیاست مالیاتی دولت و اشاعه عدالت و جلوگیری از فساد و سوء استفاده گردد.

چالش های اعطای معافیت مالیاتی در اقتصاد ایران:
بدیهی است معافیت های مالیاتی با هر اسم و عنوان و روش محاسباتی که مطرح شود، در نهایت موجب تقلیل در میزان مالیات و یا به عبارت دیگر به مفهوم عامل کاهنده مالیات خواهد بود و اگر بخشی از مالیات از طریق معافیت بی مورد حذف گردد، موجب نوعی تبعیض می گردد و چنانچه به صورت بی رویه و برمبنای خواسته ها و اغراض شخصی و بدون توجیه مالی و اقتصادی اعمال گردد، طبعاً موجب فساد و فرار مالیاتی می شود و زمینه های بی اعتنایی سایرین نسبت به مقررات مالیاتی را فراهم خواهد آورد. در اصل ، معافیت های بی مورد و غیر موجه به منزله فرار مالیاتی بوده و در واقع به منزله عدم پرداخت بهای خدماتی است که امروزه دولت ها به طور چشمگیری، به صورت مستقیم یا غیر مستقیم به مردم ارائه می دهند. لذا نظام مالیاتی باید دلائل و مدارک لازم را برای توجیه اعطای معافیت در اختیار داشته باشد و معافیت ها باید موافق با منطق اقتصادی و اجتماعی و متضمن دلائل علمی و حتی الامکان بر مبنای نتایج آزمون های دقیق و بی طرفانه باشد. همانطور که می دانیم مهمترین معافیت های مالیاتی در کشور، معافیت مالیاتی در بخش کشاورزی، واحدهای تولیدی و معدنی، معافیت های مالیاتی مناطق ویژه اقتصادی و مناطق محروم، معافیت مالیاتی صادرات غیر نفتی، معافیت مالیاتی درآمد و حقوق، معافیت فرهنگی و معافیت برخی نهادهای عمومی غیر دولتی است. درخصوص معافیت مالیاتی در بخش کشاورزی با توجه به ریسک تولید در این بخش به دلیل وضعیت نامطمئن جوی و از طرفی اوضاع نوسانات دوره ای محصولات کشاورزی، بهتر است سیاست حمایتی دولت در این بخش ادامه یابد. در خصوص معافیت های مالیاتی مناطق، شواهد حاکی از این امر است که برقراری معافیت های مالیاتی منطقه ای در ایران، اهداف پیش بینی شده را محقق ننموده و موجب انتقال و انباشت سرمایه در این مناطق نگردیده است و می بایست راهکارهای دیگری را در این زمینه جهت سوق دادن سرمایه گذاری به این مناطق مورد استفاده قرارداد.

در بخش معافیت نهادهای عمومی غیر دولتی با توجه به این که فعالیت های اقتصادی این گونه نهادها معاف از مالیات است، به نوعی موجب تبعیض می گردد و در نتیجه رقابت بین بخش های تولیدی از بین می رود و لذا کارایی اقتصادی مخدوش می گردد. از اشکالات دیگر معافیت های مالیاتی رایج درکشور، این است که برخی از معافیت های مالیاتی، شفاف و صریح عنوان نشده بلکه قانونگذار به صورت ضمنی آن را مطرح کرده است که این موضوع معمولا در برآوردها و لوایح بودجه نادیده گرفته می شود. از طرفی معافیت های مالیاتی در یک قانون واحد جمع نشده و در قوانین متعدد منظور گردیده است. همچنین یک مرجع قانونی مشخص در خصوص معافیت های مالیاتی تصمیم گیری نمی نماید. اغلب معافیت ها وتسهیلات جاری قابل تجدید نظر هستند و کوشش ها و اقدامات عدیده ای را بمنظور اصلاح و جایگزینی زیادی طلب می نماید. البته در قانون برنامه پنجم توسعه، موضوع مذکور، مورد توجه خاص قرار گرفته و مقنن به منظور هدفمندسازی معافیت های مالیاتی و شفاف سازی حمایت های مالی، جایگزینی سیاست اعتبار مالیاتی با نرخ صفر به جای معافیت های قانونی مالیاتی و ثبت معافیت های مالیاتی به صورت جمعی – خرجی در قوانین بودجه سالیانه را در ماده ۱۱۹ قانون مذکور لحاظ کرده است.

با توجه به مطالب فوق ملاحظه می شود که اعمال معافیت های مالیاتی در بخش های مختلف اقتصادی، تبعات متفاوتی را به همراه خواهد داشت که عدم توجه به این موضوع می تواند لطمات جبران ناپذیری را به اقتصاد کشور تحمیل نماید. از این رو طلب می کند که حمایت های مالیاتی در نظر گرفته شده برای اشخاص و یا مناطق بخصوص با وسواس و دقت بیشتری صورت پذیرد. در مباحث پیش به طور اجمال به معافیتهای قانونی مالیاتی و انواع آن اشاره نمودیم. ضمناً در مورد لزوم برقرای این نوع معافیت ها نیز مطالبی بیان گردید. اما باید به این مطلب نیز اذعان نماییم که در پاره ای از موارد معافیت های مذکور، موجب عدم شفافیت مالی فعالان اقتصادی می شود. زیرا زمانی که معافیت مشمول آنان می شود، مأموران مالیات بدون آن که پرونده مالیاتی مودی را مورد رسیدگی قرار دهند، صرفاً به دلیل معاف بودن، برای وی مفاصا حساب مالیاتی صادر می نمایند.

از آنجایی که طی سال های اخیر،یکی از اهداف مهم سازمان امور مالیاتی ، تحقق بخشیدن به شفافیت مالی مودیان مالیاتی بوده است، با اجرایی شدن قانون مالیات بر ارزش افزوده، تحقق این هدف، اهمیت فوق العاده ای یافته است.بر همین اساس، به موجب ماده ۱۱۹ قانون برنامه پنجم توسعه، دولت موظف شده است که در راستای هدفمندسازی معافیت های مالیاتی و شفاف سازی حمایت های مالی، اقدامات زیر را انجام دهد:

الف) جایگزینی سیاست اعتبار مالیاتی با نرخ صفر به جای معافیت های قانونی مالیاتی

ب) ثبت معافیت های مالیاتی مذکور به صورت جمعی – خرجی در قوانین بودجه سالانه همچنین براساس تبصره ۱ ماده مذکور، به اشخاص حقیقی و حقوقی مشمول معافیت های قانونی مذکور، مالیات تعلق نمی گیرد. لذا در ادامه برای آشنایی هر چه بیشتر با مفاهیم ماده مزبور، به تعریف اعتبار مالیاتی اشاره نموده و پس از شرح اعتبار مالیاتی با نرخ صفر، به تشریح معافیت ها و انعکاس آن به صورت جمعی – خرجی در قانون بودجه خواهیم پرداخت.

اعتبار مالیاتی (TAX CREDIT) :
اعتبار مالیاتی، تشویق، امتیاز و یا تخفیفی است که به صورت کسر یا تهاتر در ازاء مالیات متعلق در نظر گرفته می شود. اعتبارمالیاتی برای اهداف مختلفی همچون تهاتر مالیات های تکلیفی، مالیات های خارجی و بخشی از هزینه های سرمایه گذاری در قبال بدهی مالیاتی اعطا می گردد. همچنین در برخی از کشورها، پایه معاف از مالیات مودیان به صورت اعطای اعتبار مالیاتی تأمین می شود.

اعتبارمالیاتی با نرخ صفر:
در سالهای اخیر، کشورها در قوانین مالیاتی خویش، نرخ مالیات صفر را نیز اعمال نموده اند، هر چند که این نامگذاری شایدخیلی هم مناسب نباشد. گاهی اوقات، نرخ صفر را معافیت، ضمن برخورداری از اعتبار معرفی می کنند که بسته به رهیافت اتخاذی در قبال معافیت و ساختار مالیات، هر دو اصطلاح درست است. از یک منظر نرخ مالیات صفر معنائی ندارد. این نرخ در واقع نرخ مالیات به حساب نمی آید و هیچ مالیاتی نیز وصول نمی شود . بدین ترتیب نرخ صفرنوعی معافیت است.مفهوم نرخ صفر تناقض گونه نبوده، در واقع به لحاظ ریاضی نیز کارایی دارد. تأثیر نرخ صفر بر پیش بینی های درآمد مشمول مالیات مشهود است. در هر صورت نرخ مالیات صفر، درآمد را به لحاظ فنی مشمول مالیات نمی کند. در تعیین و محاسبه اعتبار مالیاتی با نرخ صفر بدین گونه عمل می شود که مأمور مالیات بدون توجه به معافیت و اعتبار در نظر گرفته شده، به تعیین و تشخیص درآمد مشمول مالیات مودی پرداخته و سپس رقم تعیین شده را در نرخ صفر ضرب می نماید. مبلغ به دست آمده حکایت از عدم بدهی مالیاتی مودی خواهد بود . مزیت این روش آن است که می تواند به خوبی نشان دهد در صورتی که مودی از اعتبار مالیاتی برخودار نباشد، چه میزان می بایست مالیات پرداخت نماید. شایان گفتن است که با استقرار نظام مالیات بر ارزش افزوده، نوعی از اعتبار مالیاتی در کشور در حال اجرا می باشد. بدین ترتیب که مشمولین ثبت نام در این نظام هنگامی از این اعتبار می توانند برخوردار گردند که میزان مالیات پرداختی آنان در هنگام خرید کالا یا ارائه خدمات بیش از مالیات دریافتی بابت فروش کالا یا خدمات باشد. در این صورت، فعال اقتصادی می تواند در اظهارنامه مربوطه خود، اعتبار ( کسوری) را منظور نماید. به دیگر سخن مالیات بر ارزش افزوه پرداختی بایت خریدها قابل احتساب به عنوان اعتبار مالیاتی است. به عبارت دیگر اعتبار مالیاتی به مثابه اوراق بهاداری می باشد که در اختیار مودیان قرار گرفته و در واقع فقط برای سازمان امور مالیاتی دارای ارزش است.

از مصادیق بارز اعتبار مالیاتی با نرخ صفر می توان به صدر ماده (۱۳۲) قانون مالیاتهای مستقیم که در ذیل آمده است اشاره نمود. درآمد ابرازی ناشی از فعالیتهای تولیدی و معدنی اشخاص حقوقی غیردولتی در واحدهای تولیدی یا معدنی که برای آنها پروانه بهره برداری صادر یا قرارداد استخراج و فروش منعقد گردیده و همچنین درآمدهای خدماتی بیمارستانها، هتلها و مراکز اقامتی گردشگری اشخاص یاد شده که از طرف مراجع قانونی ذیربط برای آنها پروانه بهره برداری صادر شده است از تاریخ شروع بهره برداری یا استخراج یا فعالیت به مدت پنج سال و در مناطق کمتر توسعه یافته به مدت ۱۰ سال با نرخ صفر مشمول مالیات می باشد . (صدر ماده ۱۳۲)

تفاوت اعتبارها و معافیت های مالیاتی:
همانطور که ملاحظه شد، یک اعتبار مالیاتی، کاهشی است که بر مالیات نهایی متعلق به شرکت اعمال می شود. در حالی که یک معافیت مالیاتی، کاهش در درآمد مالیات شرکت است.

دو تفاوت مهم دیگر اعتبارها و معافیت های مالیاتی عبارتند از:

۱- در اعطای معافیت های مالیاتی مقدار آن در یک سال مالی قابل ارزیابی نمی باشد در حالی که در اعتبار مالیاتی چنین نیست، براساس درآمد تعیین شده در این روش می توان میزان معافیت مالیاتی در یک سال مالی را مشخص نمود.

۲- اعتبارهای استفاده نشده می توانند قابل انتقال باشند. یعنی به واسطه انتقال به آینده ویا انتقال به گذشته، به کاهش مالیات محاسبه شده برای شرکت در سالهای آینده یا گذشته کمک نمایند.

در حالی که معافیت های مالیاتی قابل انتقال نمی باشد. ثبت معافیت های مالیاتی در قانون بودجه به صورت جمعی – خرجی: به طور کلی بودجه دارای دو طرف است ؛ یک طرف درآمد و طرف دیگر هزینه. از این رو بودجه ریزی زمانی موفقیت آمیز خواهد بود که در آغاز، هر یک از دوطرف بودجه، با دقت بسیار و صحت هر چه بیشتر، پیش بینی گردد. زیرا برآورد ارقامی که پایه و اساس درستی نداشته باشند، در عمل با انحراف قابل توجهی مواجه شده و دسترسی به هدف ها را مشکل خواهد ساخت. اصطلاح بودجه جمعی- خرجی مانند دو وزنه مساوی است که به طرف درآمدها و هزینه ها، اضافه می شود. مفهوم جمعی – خرجی یک اصطلاح سنتی در بودجه ریزی دولتی است و بدین مفهوم است که صرفاً ارقام آن در ردیف های درآمد و هزینه ای منظور می شود اما عملاً درآمدی حاصل نشده و وجهی نیز پرداخت نمی شود. در واقع بودجه جمعی- خرجی اعتباری است که در بودجه کل کشور منظور می شود ولی برای هزینه، به دستگاه های اجرایی پرداخت نمی شود بلکه از اعتبار آنان برداشت می شود. به عبارت دیگر بودجه جمعی خرجی نقش کاتالیزور را داشته واز یک طرف به عنوان هزینه و از طرف دیگر به عنوان درآمد در بودجه کل کشور ظاهر می گردد.

به عنوان مثال دولت برای ترخیص کالاهای دستگاههای دولتی، می بایستی خود نیز مقرراتی را که وضع نموده، اجرا نماید. به دیگر سخن دستگاه های دولتی ضروری است هنگام ترخیص کالا، حقوق و عوارض گمرکی مربوطه را نیز طبق تعرفه پرداخت نمایند. بنابراین پرداخت برای دستگاه های اجرایی هزینه محسوب می شود که در نهایت بایستی از طریق خزانه تأمین گردد. این هزینه مستلزم تشریفات تخصیص اعتبار و سایر تشریفات مربوطه می باشد. ضمناً از طرفی برای گمرک نیز این گونه دریافت ها، درآمد محسوب می شود، و چون این مبالغ از انواع درآمدهای عمومی است لذا مستقیما به حساب خزانه واریز می شود. از این رو خزانه هم به همان مقدار که بابت هزینه های مربوط به ترخیص کالاها پرداخت می نماید، معادل آن نیز از طریق گمرک، به عنوان درآمد عمومی کسب می نماید. از بررسی مطالب فوق می توان نتیجه گرفت که مزیت اعطای اعتبار مالیاتی اولا در شفافیت فعالیت های اقتصادی تأثیر بسزایی داشته و ثانیاً می تواند در مبازره با امر پولشویی نیز بسیار موثر واقع گردد.

منبع» سازمان امور مالیاتی کشور