نقدی بر قانون مالیات ارزش افزوده

[نقدی بر قانون مالیات ارزش افزوده]

براساس اصل حاکمیت قانون مقامات اداری مکلفند در اقدامات و تصمیماتی که اتخاذ میکنند قوانین و مقررات را رعایت کنند، خواه اعمالی که انجام میدهند ناظر به شخص یا اشخاص معینی باشد مانند تصمیمات انفرادی و احکام و …، خواه ناظر به عموم باشد. به عبارت دیگر، به موجب اصل حاکمیت قانون، تمام قوا و فعالیت‌های دولت اعم از قانونگذاری، قضایی، اجرایی و اداری باید منطبق با قانون شکل گیرد و چنانچه برخلاف قانون عمل شده و یا از اختیارات قانونی سوء استفاده شود هر ذینفعی میتواند با شکایت در مراجع ذیربط به دلیل منطبق نبودن با قانون، ابطال آنرا خواستار شود. قانون اساسی از جمله قوانین عالی و برتری است که در حقوق تمام کشورها حاکمیت دارد و دستگاه اداری مکلف است مانند هر دستگاهی از دستگاههای حکومتی از آن تبعیت کند.

برای اینکه قانون به خوبی وضع و به موقع به اجرا گذاشته شود، بایستی دارای ویژگی های زیر باشد:

• قانون بایستی سلامت‌نگر باشد تا موجب گسترش رفاه عمومی، محرومیت‌زدایی واجرای عدالت باشد.
• قانون نباید بیماریزا باشد. وقتی مردم در برابر قانون مقاومت کرده و از اجرای آن سر باز میزنند، این قوانین غالباً عادلانه نیست و حقوق افراد جامعه را پایمال میکند.
• در وضع قانون باید همواره جانب اعتدال رعایت شود.
• انشا و مضامین قانون باید صریح باشد. به عبارت دیگر، انشای قانون باید طوری نوشته شود که همه از آن، درک واحد داشته باشند.
• در وضع قانون، نباید قضاوت، معلق به نظریه اشخاص و اشخاص، معلق به مقام آنها گردد. حدود و حقوق اشخاص باید کاملاً در قانون مشخص باشد.
• استثنائات قانون باید حتی المقدور کم و نسبت به همه و بدون استثنا اجرا شود.
• قوانین و مقررات به گونه ای وضع شوند که انحصار دولتی، بویژه در رابطه با خدمات عمومی، به حداقل ممکن کاهش یابد.

موانع اجرای حاکمیت قانون
قطعاً قوانین و مقررات برای ایجاد نظم و ترتیب در امور لازم است و اگر وضع قانون مبتنی بر فلسفه‌ی حقوقی باشد و پس از وضع نیز، از ثبات واستمرار برخوردار گردد ونفوذ افکار سیاسی و مداخله افراد غیرمتخصص و غیرکارشناس در تغییر و تبدیل قانون نقش نداشته باشد و سعی شود قوانینی که وضع میشود با فرهنگ و آداب و رسوم افراد جامعه در تضاد و تغایر نبوده و روان جامعه را دچار پریشانی نکند و توأم با اعتدال باشد، چنین قوانینی را جامعه با رضایت خاطر پذیرفته و هر فردی در اجتماع قانع میشود که به قانون احترام بگذارد و از تخطی از آن خودداری کند و در صورتیکه قانون نارسا، ضعیف و ناکارآمد باشد، مسلم است که رشد و شکوفایی و توسعهی جامعه را خدشه‌دار کرده و اجرای آن با موانع روبرو میشود. از اینرو قانونگذاران باید با شناخت عمیق و دقیق نسبت به موانع اجرایی حاکمیت قانون، قوانین پویا و مورد نیاز جامعه را وضع کرده و اثربخشی قانون را به عنوان یک اصل پیشرو و کارآمد، محور قانونگذاری قرار دهند. واژهشناسان «عدل» را به معنای برابری، همسانی و همانند مساوات گرفته و گفته‏‌اند عَدل در چیزی است که تساوی آن با بصیرت درک شود.

حال با توجه به توضیحات ارائه شده در باب متون قانونی در راستای حمایت از تولیدکننده و مؤدیان مالیاتی پیشنهادهایی که حائز اهمیت است در مورد پیشنویس مقدماتی لایحه ی قانون دائمی مالیات برارزش افزوده به اختصار در ادامه ذکر شده، تا مورد توجه تدوین‌کنندگان قرار گیرد تا هرچه بهتر با برقراری عدالت در لایحه‌ی تنظیمی به رشد و شکوفایی جامعه و اعتدال در روابط دولت و مردم گام برداشته باشند.

ماده ۱۲ لایحه
متن قانون: سازمان امور مالیاتی کشور میتواند دوره‌های مالیاتی تسلیم اظهارنامه‌ی مالیات بر ارزش افزوده و همچنین زمان پرداخت مالیات مؤدیان را کاهش یا افزایش دهد مشروط بر آنکه تغییرات را سه ماه قبل، از طریق سامانه‌ی سازمان امور مالیاتی کشور و آگهی در روزنامه‌ی رسمی برای اجرا به اطلاع عموم برساند.
پیشنهاد: کاهش یا افزایش زمانهای پرداخت مالیات از سوی مؤدیان یا تغییر زمان ارایه‌ی گزارشهای جدید به‌صورت یکطرفه از سوی سازمان امور مالیاتی مسبوق به سابقه بوده که بهکرّات توسط دیوان عدالت اداری نقض شده. لذا بهتر است کاهش یا افزایش زمانهای پرداخت مالیات توسط قانونگذار به نحوهی مذکور تصویب، و به اجرا گذاشته شود.

تبصره ۲ ماده ۱۶ لایحه
متن قانون: مطالبات لاوصول مرتبط با عرضه‌ی کالا و ارائهی خدمت مشمول مالیات، مستند به احکام قضایی، از مأخذ مشمول مالیات دوره‌ی مالیاتی قطعیت لاوصول بودن قابل کسر خواهد بود.
پیشنهاد: در راستای حمایت از تولیدکننده ومؤدیان، بهتر است در خصوص فروش اعتباری پس از وصول مطالبات، ارزش افزوده به سازمان امور مالیاتی پرداخت گردد، لذا روند درپیشگرفته شده به ضرر مؤدیان است زیرا:
اولاً: بدون اینکه مؤدی وجهی اعم از اصل و مالیات فروش کالا و خدمات را دریافت کرده باشد باید مالیات آن را پرداخت کند.
ثانیاً: مؤدی درخصوص مالیات بر ارزش افزوده نقش واسطه را بازی میکند، اما در عمل فرایند فروش اعتباری، نقش واسطه‌گری مؤدی از بین رفته و باید بدون اینکه وجهی دریافت کرده باشد مالیات ارزش افزوده را پرداخت کند. این موضوع را میتوان به‌مثابه ضرب‌ا‌لمثل «آش نخورده و دهان سوخته» تعبیر کرد.

ماده ۱۹ لایحه
متن قانون: مالیاتی که مؤدیان بهموجب دفاتر و اسناد و مدارک در موقع خرید کالاها و خدمات مشمول از مؤدیان مشمول نظام مالیات بر ارزش افزوده، برای فعالیتهای اقتصادی خود به استناد صورتحسابهای صادره موضوع این قانون پرداخت میکنند، از مالیاتهای متعلق دورهی مربوط کسر و مالیات بر ارزش افزوده قابل پرداخت دوره تعیین میگردد.
چنانچه مالیات اضافی پرداخت شده باشد، به حساب اعتبار مالیاتی دوره‌های بعد مؤدیان منظور خواهد شد. در صورت تقاضای مؤدی، مالیات اضافه پرداختی پس از رســیدگی از محل وصولیهای جاری، برابر مقررات، مسترد خواهد شد.
پیشنهاد: درخصوص استرداد مالیات اضافهی پرداختی که به بعد از رسیدگی موکول شده، اصولاً در قانون باید زمان معینی در نظر گرفته شود تا تکلیف مؤدی مشخص باشد. ولی دراین ماده برای اضافه پرداختی مالیات، موضوع را به رسیدگی منوط کرده، که امکان رسیدگی در طول یکسال کاملاً خلاف عرف است. در حالیکه مالیات اضافی در اختیار سازمان بوده و بعد از ماهها احقاق حق، این روش اتخاذ شده به ضرر مؤدی مالیاتی است. به‌طوری که ممکن است باعث فرار مؤدی مالیاتی شود. هم چنین بهجای حمایت از مؤدی و تولیدکننده این بند موجب کاهش نقدینگی واحدهای تولیدی و غیره… با توجه به پرداخت زودهنگام مالیات برارزش افزوده میشود. در حالیکه تبصره ۶ قانون مالیاتهای مستقیم نحوه‌ی استرداد مالیات را ظرف مدت ۴ ماه رسیدگی اعلام میکند، این امر نشاندهنده‌ی زمان مشخص برای رسیدگی و حتی بازپرداخت اضافه پرداختی مالیات است.

تبصره ۳ ماده ۱۹ لایحه
متـن قانـون: در صـورتیکه مؤدیان به عرضه‌ی کالاها و ارائه‌ی خدمات معاف از مالیات موضوع این قانون اشتغال داشته باشند و یا طبق مقررات این قانون مشمول مالیات نباشند، مالیاتهای پرداخت شده بابت خرید کالاها و خدمات مزبور، قابل تهاتر یا استرداد نیست.
پیشنهاد: این تبصره مخالف با روح قانون است.
زیرا همانطور که از نام قانون پیداست مالیات بر ارزش افزوده، برای مصرفکنندهی نهایی است. در حالیکه در مورد این دسته از مؤدیان مبلغ ارزش افزوده از بابت خریدهایی پرداخت میشود که در فرایند تولید مورد استفاده قرار میگیرد در حالیکه براساس تبصره ۳ ماده ۱۹ امکان استرداد و تهاتر وجود ندارد. از این‌رو پیشنهاد میشود ارزش افزوده پرداختی این طیف از مؤدیان نیز قابل استرداد باشد.

ماده ۲۲ لایحه
متن قانون: مؤدیان موضوع این قانون مکلفند حسب مورد، دفاتر قانونی و اسناد و مدارک (اعم از الکترونیکی یا غیرالکترونیکی) را مطابق مقررات قانون مالیاتهای مستقیم برای تعیین مأخذ مشمول مالیات خود تنظیم و نگه داری کنند و همچنین از صورتحسابها، فرمها، سامانه‌های مکانیزه‌ی فروش و یا سایر وسایل و روشهای نگهداری حساب که توسط سازمان امور مالیاتی کشور تعیین میشود استفاده کنند. دفاتر و اسناد و مدارک مذکور باید به مدت ده سال بعد از سال مالی مربوط توسط مؤدیان نگهداری و در صورت مراجعهی مأموران مالیاتی به آنان ارائه شود.
پیشنهاد: متن لایحه‌ی پیشنهادی در بسیاری از موارد برگرفته شده از قانون مالیاتهای مستقیم است. در ماده ۲۲ این قانون، مدت نگهداری اسناد و مدارک ۱۰ سال عنوان شده در حالیکه در قانون مالیاتهای مستقیم ۵ سال است. همچنین برای رسیدگی به اظهارنامه‌های ارائه شده براساس این قانون زمانی مشخص اشاره نشده، درحالیکه این زمان در قانون مالیاتهای مستقیم یکسال پس از ارایه‌ی اظهارنامه است. علی‌القاعده بهتر است لایحه‌ی پیشنهادی نیز مشابه ماده (۱۵۶ قانون مالیاتهای مستقیم) عمل کند. چراکه طولانی‌شدن مدت رسیدگی موجب ضرر و زیان مؤدیان به دلایل ذیل میشود.

الف) در بسیاری ازمواقع به سبب جابه‌جایی افراد، سهامداران از آثار رسیدگی‌های مالیاتی سنوات گذشته مطلع نیستند، لذا شرعاً و عرفاً سهامداران فعلی باید مالیات سهامداران قبلی را پرداخت کنند، که صحیح به‌نظر نمیرسد.

ب) در بسیاری از مواقع در شرکتهای تولیدی و بازرگانی به سبب جابجایی کارکنان، امکان نگهداری اسناد و پاسخگویی کارکنان بعد از چندین سال امکانپذیر نیست.

ج) عدم رسیدگی بهموقع مامورین مالیاتی موجب اخذ جریمه برای مدت زمان پرداخت نشده از سوی سازمان امور مالیاتی میشود.

ماده ۲۴ لایحه
در ماده ۲۴ لایحه کلمه‌ی «کارفرمایان و خریداران» قید شده است که صرف کلمه خریداران کافی به نظر میرسد.

ماده ۲۷ لایحه
متن قانون: در مواردیکه مأموران ذیربط سازمان امور مالیاتی کشور جهت رسیدگی به اظهارنامه یا بررسی میزان معاملات به مؤدیان، متعاملین و اشخاص ثالث مراجعه و دفاتر و اسناد و مدارک آنان را درخواست کنند، اشخاص مذکور مکلف به ارائه دفاتر و اسناد و مدارک درخواستی حسب مورد هستند.
پیشنهاد: بهتر بود همانند قانون مالیاتهای مستقیم فرجهی ۱۰ روزه برای درخواست ارائه‌ی مدارک و مستندات و یا مراجعهی با اطلاع قبلی پیشبینی میشد.

ماده ۳۹ لایحه
متن قانون: اختلافات مالیاتی مؤدیان موضوع این قانون و قانون مالیاتهای مستقیم صرفاً در مراجع دادرسی تعیین شده در این قانون و قانون مالیاتهای مستقیم قابل طرح و رسیدگی خواهد بود.
پیشنهاد: درج کلمهی «صرفاً» در ماده ۳۹ لایحه، دست مؤدی مالیاتی را از مراجعه به مراجع قضایی از جمله سازمان ارشد رسیدگی به دعاوی اداری یعنی دیوان عدالت اداری کوتاه میکند که طبق قانون دیوان عدالت اداری، حل اختلاف بر عهدهی دیوان عدالت اداری است، ماده «۱۰ قانون دیوان عدالت» نه مراجع داخلی سازمانی.

ماده ۴۱ لایحه
متن قانون: احکام مربوط به فصول هشتم و نهم، باب چهارم و فصل سوم باب پنجم و مواد (۱۶۱)، (۱۶۲)، (۱۶۹)، تبصره (۱) ماده (۱۷۷)، (۱۷۸)، (۱۸۱)، (۱۸۲)، (۱۸۶)، (۱۹۱)، (۱۹۸)، (۲۰۲)، (۲۱۹)، (۲۳۰) لغایت (۲۳۲)، (۲۳۵)، (۲۴۳)، قسمت اخیر ماده (۲۵۷)، (۲۶۶)، (۲۷۴) لغایت (۲۸۰) و (۲۸۲) قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۰۳/۱۲/۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن در مورد مالیاتهای این قانون جاری است. حکم مواد (۲۵۱) و (۲۵۱) مکرر قانون مالیاتهای مسـتقیم مصوب ۰۳/۱۲/ ۱۳۶۶ و اصلاحات بعدی آن برای مؤدیان این قانون جاری نخواهد بود.
پیشنهاد: در استنادات علی‌الخصوص ایجاد محدودیت برای مؤدیان در مراجعه به مواد ۲۵۱ و۲۵۱ مکرر در قانون مالیاتهای مستقیم مصوب ۰۳/۱۲/۱۳۶۶ واصلاحات بعدی آن تناقضات وجود دارد.
مطابق ماده ۲۴۴ قانون مالیاتهای مستقیم مرجع رسیدگی به کلیهی اختلافات مالیاتی به هیئتی متشکل از سه نفر به شرح ذیل تعیین شده است:
۱. یک نفر نماینده‌ی سازمان امور مالیاتی کشور.
۲. یک نفر نماینده‌ی دادگستری، قاضی اعم از شاغل و بازنشسته.
۳. یک نفر نماینده از اتاق بازرگانی و صنایع و معادن یا اتاق تعاون یا جامعه‌ی حسابداران رسمی ایران یا مراجع حرفهای یا تشکلهای صنعتی یا شورای اسلامی شهر .
همچنین درتبصره یک عنوان شده، جلسات هیئتهای حل اختلافی مالیاتی با حضور سه نفر رسمی است و رأی هیئت مذکور با اکثریت آرا قطعی و لازمالاجراست و نظر اقلیت در متن رأی قید شود.

ایرادهایی به این هیئت پیشنهادی وارد است
الف) رییس این هیئت از سازمان امور مالیاتی است. و رئیس هیئت ازکارکنان سازمان امور مالیاتی بوده که بار دیگر درصدد قضاوت بین مؤدی و سازمان امور مالیاتی است.
ب) یک نفر قاضی تعیین شده اعم از شاغل یا بازنشسته، معمولاً تخصص مسائل مالیاتی را نداشته و صرفاً برحسب نظر نماینده‌ی امور مالیاتی یا قانون امور مالیاتی قضاوت میکند که نبود تخصص در این زمینه گاهی به زیان مؤدی مالیاتی تمام میشود.
پ) قانونگذار مطابق تبصره ۲ ماده ۲۴۴ تعیین حق‌الزحمه و پرداخت آنرا به وزارت امور اقتصادی و دارایی ارجاع داده که این نیز خالی از اشکال نیست. چون به نوعی با سازمان مربوط در ارتباط است و به عنوان عرفی یا عامه، نمک‌گیر سازمان خواهند شد.
ت) در اکثر مواقع به دلیل مشغله‌ی کاری و یا عدم وقت کافی قاضی و نمایندهی اتاق بازرگانی و… در جلسه حضور نداشته صرفاً با حضور نمایندهی دارایی جلسه تشکیل و نسبت به اعتراض انجام شده تصمیم‌گیری میکند و توسط نفرات دیگر امضا و گواهی میشود. که با توجه به ناکافی‌بودن تخصص افراد تشکیل‌دهنده، نظر نمایندهی سازمان را تأیید و ابرام میکنند.
در مواردی هیئت مذکور به‌منظور رسیدگی بهتر نسبت به صدور قرار کارشناسی اقدام میکند. متأسفانه کارشناس یا کارشناسان انتخابی نیز از بین کارمندان سازمان امور مالیاتی هستند و معمولاً نظر همکاران خود را تأیید میکنند و هیئت نیز نظرکارشناسی ارائه شده را استناد و رأی مزبور را صادرمیکند.
ث) تمرکز قدرت و تصمیم‌گیری در حیطه‌ی رئیس هیئت که از سوی سازمان امور مالیاتی است، امکان وجود فساد اداری را در اذهان تشدید میکند.
در این خصوص بهتر است دادگاه خاصی صرفا جهت رسیدگی به اختلافات مالیاتی تعیین و از این طریق که کاملاً بیطرف و عادلانه باشد تصمیم‌گیری کند. این نوع رسیدگی موجب حمایت از تولید و تشویق وآسودگی خاطر مؤدیان میشود، حتی باعث افزایش درآمد مالیاتی دولت نیز میشود.
در تبصره ۲ ماده ۳۸ قانون موقت مالیات بر ارزش افزوده ۱۰% موضوع بند الف جهت ارتقای مهارت و سلامت کارکنان واحدهای تولیدی با ایجاد مراکز آموزشی و ورزشی اختصاص یافته بود. لیکن پیشنهاد میشود همان ماده با وضعیت بهتری در قانون دائمی مالیات بر ارزش افزوده اضافه و لحاظ شود.

منبع: مجله حسابدار، شماره های ۲۷۶ و ۲۷۷ ، اردیبهشت ۱۳۹۴، صص ۵۹-۵۶